금융부채의 제거

1. 금융부채 제거의 회계처리

 

금융부채(또는 금융부채의 일부)는 소멸한 경우(계약상 의무가 이행, 취소, 만료된 경우)에만 재무상태표에서 제거한다. 이때 소멸하거나 제 3자에게 양도한 금융부채의 장부금액과 지급한 대가의 차액을 당기손익으로 인식한다.

금융부채의 일부를 재매입하는 경우에 종전 금융부채의 장부금액을 계속 인식하는 부분과 제거하는 부분에 대해 재매입일 현재 각 부분의 상대적 공정가치를 기준으로 배분한다. 그리고 제거하는 부분에 배분된 금융부채의 장부금액과 제거하는 부분에 대하여 지급한 대가의 차이를 당기손익으로 인식한다. 

 

2. 금융부채의 조건 변경

 

우리는 금융자산의 조건이 변경되는 경우 기존의 금융자산을 제거하는 변경과 제거하지 않는 변경으로 구분하여 회계처리를 설명하였다. 금융자산의 조건이 변경되는 것은 거래상대방의 입장에서 금융부채의 조건이 변경되는 것이다. 따라서 금융부채의 조건 변경도 금융부채를 제거하는 변경과 제거하지 않는 변경으로 구분할 수 있다. 

 

(1) 금융부채를 제거하는 조건 변경(실질적 변경의 경우)

 

기존 금융부채(또는 금융부채의 일부)의 조건이 실질적으로 변경된 경우(채무자의 재무적 어려움으로 인한 경우와 그렇지 않는 경우 포함), 최초의 금융부채를 제거하고 새로운 금융부채를 인식한다. 이때 제거하는 금융부채와 새로 인식하는 금융부채의 차이를 당기손익으로 인식한다. 또한 발생한 원가나 수수료는 금융부채 소멸에 따른 손익의 일부로 회계처리한다. 기존 금융부채의 조건이 실질적으로 변경되는지의 여부는 새로운 조건에 따른 현재가치 변동 금액에 따라 결정한다. 즉 ① 새로운 조건에 따른 현재가치와 ② 최초 금융붗의 나머지 현금흐름의 현재가치의 차이가 적어도 최초 금융부채 장부금액의 10% 이상이라면, 기존 금융부채의 조건이 실질적으로 변경된 것으로 본다. 이때 현재가치는 최초 유효이자율을 사용하여 계산한다.

 

변경된 조건으로 새로 인식하는 금융부채는 조건변경일의 공정가치이며, 미래 현금흐름을 변경일의 현행이자율로 할인한 현재가치가 될 것이다. 예를 들어 채무자의 재무적 어려움으로 인하여 차임금 \10,000에 대하여 이자율 인하, 원금의 일부 감면, 만기 연장 등을 채권자와 합의하였으며, 합의한 조건에 따라 최초 유효이자율로 할인한 차입금의 현재가치가 \7,000이라면, 차이 \3,000이 차입금의 장부금액 \10,000의 10% 이상이므로 실질적으로 조건이 변경된 것으로 본다. 그리고 새로운 금융부채의 인식금액은 조건 변경일 현재 공정가치이며, 이 금액은 새로운 조건에 따른 현금흐름을 조건 변경일의 현행이자율로 할인한 현재가치일 것이므로 새로운 금융부채의 인식금액은 \7,000과 다를 수 있다. 

금융자산의 조건 변경에서는 10%의 이상의 현재가치 차이 여부를 고려하지 않았다. 기존 차입자와 대여자가 실질적으로 다른 조건으로 채무상품을 교환하는경우, 이는 실질적인 조건 변경과 다르지 않다. 따라서 최초의 금융부채를 제거하고, 새로운 금융부채를 인식한다. 

 

(2) 금융부채를 제거하지 않는 조건 변경 (실질적 변경이 아닌 경우) 

 

금융부채의 조건이 변경되었으나 10% 이상의 현재가치 차이 조건을 충족하지 못하여 금융부채를 제거하지 않는 경우에는 변경으로 인한 기존 금융부채의 현재가치의 변동액을 당기손익으로 인식한다. 종전까지 여기에 대해서 기준서 제 1109호에 명시적 규정이 없었으나, 2019년에 기준서를 보완하여 금융부채의 조건변경과 금융자산의 조건변경을 일관성 있게 회계처리할 수 있도록 보완하였다. 따라서 금융부채의 조건변경은 금융자산의 조건변경과 일관된 회계처리라고 할 수 있다. 

채무상품의 교환이나 계약조건의 변경을 금융부채의 소멸로 회계처리하지 않는다면, 발생한 원가나 수수료는 금융부채의 장부금액에서 조정하며, 변경된 부채의 남은 기간에 상각한다.

 

3. 사채의 조기상환

 

사채를 조기상환하거나 차환(새로운 사채를 발행하여 기존의 사채를 상환하는 것)하는 것도 사채의 계약상 의무가 소멸되는 경우이며, 이때 사채상환손익이 발생할 수 있다. 일반적으로 사채의 조기상환시 상환금액은 상환일 현재 사채의 공정가치이며, 이는 상환일 이후 현금흐름을 상환일의 유효이자율로 할인한 현재가치이다. 반면에 상환일 현재 사채의 장부금액은 상환일 이후 현금흐름을 사채발행일의 유효이자율로 할인한 현재가치이다. 따라서 사채발행일의 유효이자율과 상환일의 유효이자율의 차이에 따라 사채상환손익이 발생한다.

 

4. 자기사채의 취득

 

사채발행회사가 자기가 발행한 사채를 취득할 경우 이를 자기사채라고 한다. 자기사채를 취득하는 이유는 사채의 조기상환을 목적으로 하는 경우와 유휴자금의 운용을 목적으로 하는 경우가 있다. 자기사채를 취득하는 경우 취득목적에 관계없이 이는 사채의 조기상환에 해당되므로 사채를 제거하는 회계처리를 한다. 따라서 자기사채 취득 후에 이를 소각하는 경우에는 별도의 회계처리가 필요하지 않다. 

 

5. 지분상품 발행에 의한 금융부채의 소멸

 

'지분상품에 의한 금융부채의 소멸'은 기업이 지분상품을 발행하여 기존의 금융부채를 소멸하는 경우(출자전환)의 회계처리를 규정하고 있다. 기업이 지분상품을 발행하여 기존의 금융부채를 소멸시킬 경우 소멸한 금융부채의 장부금액과 지급한 대가의 차액을 당기손익으로 인식한다. 이때 지급한 대가는 금융부채의 소멸을 위해 발행한 지분상품의 공정가치로 측정한다. 다만 발행한 지분상품의 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우에는 소멸된 부채의 공정가치로 측정한다.