상각후 원가로 후속 측정하지 않는 금융부채

상각후 원가로 후속 측정하지 않는 금융부채

 

다음의 항목은 상각후원가로 측정하지 않고 별도의 후속 측정을 규정하고 있다. 

① 당기손익-공정가치 측정 금융부채

② 금융자산의 양도가 제거 조건을 충족하지 못하거나, 지속적 관여 접근법이 적용되는 경우에 생기는 금융부채

③ 금융보증계약

④ 시장이자율보다 낮은 이자율로 대출하기로 한 약정

⑤ 사업결합에서 취득자가 인식하는 조건부 대가

 

(1) 당기손익 - 공정가치 측정 금융부채

 

단기매매금융부채는 후속적으로 공정가치 변동을 당기손익으로 인식한다. 단기매매금융부채에는 위험회피수단으로 회계처리하지 않는 파생상품부채, 공매자가 차입한 금융자산을 인도할 의무, 단기간에 재매입할 의도로 발행하는 금융부채, 그리고 최근의 실제 운용형태가 단기적 이익획득의 목적이라는 증거가 있으며, 공동으로 관리하는 특정 금융상품 포트폴리오의 일부인 금융부채 등이 포함된다.

 

(2) 금융자산의 양도가 제거조건을 충족하지 못하여 인식한 금융부채

 

양도자가 양도자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분을 보유하고 있기 때문에 양도자산을 제거하지 않는다면, 그 양도자산 전체를 계속 인식하며 수취한 대가는 금융부채로 인식한다. 이는 담보부 차입과 실질이 동일하다. 양도자는 후속기간에 양도자산에서 생기는 모든 수익과 금융부채에서 생기는 모든 비용을 인식한다. 

 

(3) 지속적 관여 접근법 적용시 인식하는 금융부채

 

양도자가 양도자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분을 보유하지도 않고 이전하지도 않을 경우, 양도자가 양도자산을 통제하고 있다면 그 양도자산에 지속적으로 관여하는 정도까지 그 양도자산을 계속 인식한다. 이때 지속적 관여 정도는 양도자산의 가치 변동에 양도자가 노출되는 정도를 말한다.

지속적으로 관여하는 정도까지 양도자산을 계속 인식하는 경우에 관련 부채도 함께 인식한다. 이는 지속적으로 관여하는 정도까지 금융자산의 매각으로 볼 수 없으므로 이와 관련하여 수취한 대가를 담보 차입으로 보고 부채를 인식하는 것으로 이해하면 될 것이다. 기준서는 지속적 관여의 예로서 보증제공 및 파생상품을 언급하고 있는데, 파생상품 회계는 고급회계에서 설명할 것이므로 본절에서는 보증제공 형태의 지속적 관여에 대해서 설명하기로 한다. 양도자가 양도자산에 대하여 일부만 보증을 제공하는 형태로 지속적 관여가 이루어지는 경우 전술한 바와 같이 지속적으로 관여하는 정도까지 양도자산을 계쏙 인식하며, 관련 부채도 함께 인식한다. 지속적 관여 정도까지 인식하는 양도자산과 관련 부채의 최초 인식금액은 다음의 표 와 같이 측정한다. 

 

보증의 최초 공정가치는 관련 의무가 충족될 때 또는 충족됨에 따라 당기손익으로 인식한다. 그리고 관련 부채는 다음과 같이 측정한다.

 

① 양도자산을 상각후원가로 측정한다면, 양도자산과 관련 부채의 순장부금액이 양도자가 보유하는 권리와 부담하는 의무의 상각후원가가 되도록 관련 부채 측정

② 양도자산을 공정가치로 측정한다면, 양도자산과 관련 부채의 순장부금액이 양도자가 보유하는 권리와 부담하는 의무를 독립적으로 측정한 공정가치가 되도록 관련 부채 측정

 

'양도자산과 관련 부채의 순장부금액'은 지속적 관여자산과 관련부채의 순액을 말하는데, 양도자산을 상각후원가(또는 공정가치)로 측정하면 관련 부채도 상각후원가(또는 공정가치)로 측정하라는 의미로 이해하면 될 것이다. 

 

(4) 금융보증계약

 

금융보증계약이란 채무상품의 최초 계약조건이나 변경된 계약조건에 따라 지급기일에 특정 채무자가 원금이나 이자를 지급하지 못하여 보유자(대여자)가 입은 손실을 보상하기 위해 발행자(보증 제공자)가 특정 금액을 지급해야 하는 계약을 말한다. 

예를 들어 갑회사가 은행으로부터 차입을 하고자 하는데, 은행이 갑회사의 지급불능 위험을 회피하기 위하여 제3자로 하여금 보증을 요구하였고, 이에 을회사가 은행에 보증을 제공하기로 계약하는 경우가 여기에 해당한다. 이 경우 을회사의 입장에서 금융보증계약은 금융부채에 해당되므로 최초 인식시 공정가치로 인식한다.

위의 예에서 갑회사와 을회사(예:신용보증회사)가 독립된 당사자라면 을회사가 금융보증계약을 제공하면서 갑회사로부터 소정의 대가를 수취할 것이다. 따라서 일반적인 금융보증계약의 경우 금융보증부채의 최초 인식금액은 수취한 대가와 동일할 것이다.

금융보증계약의 발행자는 후속적으로 다음 중 큰 금액으로 금융보증 계약을 측정한다.

①기준서 제 1109호의 손상 규정에 따라 산정한 손실충당금

② 최초 인식금액에서 기준서 제 1115호 '고객과의 계약에서 생기는 수익'에 따라 인식한 이익누계액을 차감한 금액

 

(5) 시장이자율보다 낮은 이자율로 대출하기로 한 약정

 

시장이자율보다 낮은 이자율로 대출하기로 한 약정도 기준서 제 1109호를 적용하여 최초 인식시점에 공정가치로 측정한다. 예를 들어 시장이자율이 6%인데 이보다 낮은 3%로 대출하는 약정을 체결(아직 대출을 실행하지는 않은 상태임)하였다면, 대출약정 보유자의 입장에서 볼 때 경제적효익이 희생되는 부채가 존재한다.

국제회계기준위원회는 이러한 대출약정을 기준서 제 1109호의 적용범위에 포함시키지 않는다면 대부분의 경우 약정만으로는 아직 현금대가가 수취되지 않기 때문에 해당 약정에 따라 생기는 부채를 재무상태표에 인식하지 않을 수 있다 보고, 이러한 대출약정을 금융부채로 인식하도록 하였다. 

시장이자율보다 낮은 이자율로 대출하기로 한 약정을 금융부채로 인식하였다면 후속적으로 다음 중 큰 금액으로 대출약정을 측정하는데, 이는 전술한 금융보증계약의 후속측정과 동일하다. 

① 기준서 제 1109호의 손상 규정에 따라 산정한 손실충당금

② 최초 인식금액에서 기준서 제 1115호 '고객과의 계약에서 생기는 수익'에 따라 인식한 이익누계액을 차감한 금액

 

(6) 사업결합에서 취득자가 인식하는 조건부 대가

 

합볍 등 사업결합 과정에서 취득자는 피취득자의 자산과 부채를 취득인수하면서 이전대가를 지급한다. 그런데 미래 특정 사건이 발생하거나 특정조건이 충족되면 취득자가 피취득자의 이전소유주에게 추가로 자산이나 지분을 이전해주기로 계약하는 경우도 있다. 이를 조건부대가라고 하는데, 취득자는 취득일에 조건부대가를 공정가치로 인식한다.