금융자산의 후속측정 PART 1

금융자산의 분류에 따른 공정가치 평가 여부를 중심으로 후속 측정을 요약하면 표 1과 같다. 

 

<표1>

 

(1) AC 금융자산의 후속 측정

 

AC 금융자산은 공정가치 변동을 인식하지 않으므로 다음과 같이 매 보고기간 말에 유효이자율법을 적용하여 이자수익만 인식한다. 

 

AC 금융자산을 원금과 동일한 금액으로 취득한 경우에는 유효이자율이 표시이자율과 동일하므로 회계처리에 별다른 문제는 없다. 그러나 AC 금융자산을 원금보다 적은 금액으로 취득한 경우에는 유효이자율이 표시이자율보다 더 높으므로 유효이자와 표시이자의 차이만큼 AC 금융자산의 장부금액을 증가시킨다. 매 보고기간 말에 이와 같이 회계처리하면 만기에 AC 금융자산은 원금과 동일한 금액이 된다. 

 

이와 반대로 AC 금융자산을 원금보다 많은 금액으로 취득한 경우에는 유효이자율이 표시이자율보다 더 낮으므로 유효이자와 표시이자의 차이만큼 AC 금융자산의 장부금액을 감소시킨다. 매 보고기간 말에 이와 같이 회계처리하면 만기에 AC 금융자산은 원금과 동일한 금액이된다. 

 

전술한 바와 같이 AC 금융자산으로 분류한 금융자산을 반드시 만기까지 보유해야 하는 것은 아니다. AC 금융자산을 중도 매각한 경우에는 매각일까지 유효이자율법에 따라 이자수익을 인식하여 매각일 현재 AC 금융자산의 장부금액을 확정한 후, 다음과 같이 매각(처분)의 회계처리를 한다. 

 

(2) FVOCI 금융자산의 후속측정

 

FVOCI 금융자산도 AC금융자산과 동일하게 매 보고기간 말에 유효이자율법을 적용하여 이자수익을 인식한다. 그리고 추가로 공정가치 변동에 대한 금융자산평가손익을 기타포괄손익으로 인식한다. FVOCI 금융자산에 대해서 유효이자율법을 적용하여 이자수익을 인삭하면 FVOCI 금융자산의 장부금액이 증가 또는 감소 될 수 있는데, 이렇게 조정된 후의 장부금액과 공정가치의 차이를 금융자산평가손익으로 인식한다. 

금융자산이 AC금융자산과 FVOCI 금융자산 중 어느 것으로 분류되든 관계없이 최초 취득시 결정된 유효이자율을 이용하여 이자수익을 인식한다. FVOCI 금융자산에 대하여 공정가치 평가손익을 인식하더라도 이를 반영한 장부금액에 유효이자율을 곱하여 이자수익을 인식하는 것이 아니라 AC 금융자산으로 분류했다면 인식했을 이자수익과 같은 금액을 이자수익으로 인식한다. 즉, 금융자산을 AC 금융자산으로 분류하든 FVOCI 금융자산으로 분류하든 인식하는 이자수익은 동일하다. 

FVOCI 금융자산에 대해서 평가손익을 인식하더라도 이를 기타포괄손익으로 인식하기 때문에 FVOCI 금융자산으로 분류한 경우와 AC 금융자산으로 분류한 경우 당기순손익에 미치는 영향에는 차이가 없다. 다만 FVOCI 금융자산으로 분류하면 재무상태표에 금융자산을 공정가치로 표시할 수 있으므로 중도에 매각할 경우 얼마나 현금이 유입될 것인지 예측하는 데 도움을 주는 정보를 제공할 수 있다. 

FVOCI 금융자산을 매도할 경우 과년도에 인식한 기타포괄손익이 있다면 이를 당기손익으로 재분류 한다. AC 금융자산을 중도 매각한 경우와 마찬가지로 FVOCI 금융자산을 중도 매각하면 매각일까지 유효이자율법에 따라 이자수익을 인식하여 매각일 현재 FVOCI 금융자산의 장부금액을 확정한 후 , 매각처분한다. 

FVOCI 금융자산의 공정가치 변동에 대해서 기타포괄손익으로 인식했던 금융자산평가 손익을 당해 금융자산의 처분시 제거하면 당기손익에 그 금액이 반영되므로 기타포괄손익을 당기손익으로 재분류 한 것과 동일한 효과를 갖는다. 이렇게 회계처리를 하면 당해 금융자산을 처음부터 AC 금융자산으로 분류했더라면 인식했을 처분손익과 같은 금액으로 인식하게 된다. 요약하면 금융상품을 AC 금융자산과 FVOCI 금융자산 중 어느 것으로 분류하든 관계없이 전체 보유기간 동안 인식할 이자수익과 처분손익은 동일하다.

 

(3) FVOCI 선택 금융자산의 후속 측정

 

FVOCI 선택 금융자산은 지분상품만 해당되므로 이자수익의 인식 없이 공정가치 변동만 기타포괄손익으로 인식한다. 다만, FVOCI 금융자산과 달리 FVOCI 선택 금융자산에 대해서 인식한 기타포괄손익은 후속적으로 당기손익으로 재분류하지 않는다는 점에 유의하여야 한다. 

원래 SPPI를 충족하지 못하는 지분상품은 FVPL 금융자산으로 분류해야 한다. 그런데 FVPL 금융자산의 공정가치 변동을 당기손익에 반영하면 연도별 당기순손익의 변동성이 커지고, 당기순손익이 기업의 성과를 제대로 표시하지 못하는 문제점이 있다는 지적이 많았다. 

따라서 FVOCI  선택 금융자산으로 분류하는 것을 선택할 수 있게 함으로써 공정가치 변동을 당기손익으로 인식하지 않고 기타포괄손익으로 인식할 수 있는 길을 열어준 것이다. 

 

(4) FVPL 금융자산의 후속측정

 

1) 지분상품

 

FVPL 금융자산으로 분류된 지분상품은 공정가치 변동을 당기손익으로 인식하는 회계처리를 한다. 그러나 FVPL 금융자산으로 분류되더라도 제한된 상황에서 원가로 측정하는 지분상품에 대해서는 공정가치 변동을 인식하지 않으므로 후속 측정의 회계처리는 없다. FVPL 금융자산을 처분할 경우 처분부대비용을 차감한 처분대가와 처분 전 장부금액의 차이를 처분손익으로 인식한다. 

 

2) 채무상품

 

채무상품이더라도 기업이 매도를 통한 차익실현이 목적인 사업모형을 가졌다면, 당해 채무상품을 FVPL 금융자산으로 분류한다. 이 경우에는 채무상품에 대해서 이자수익과 공정가치 평가손익을 모두 인식한다. FVPL 금융자산에 대해서 이자수익을 인식할 때에도 유효이자율법을 적용해야 하는가? 기준서에서는 금융상품의 주요 구성요소에 해당하는 수수료를 유효이자율 계산에 반영하도록 하면서 , FVPL 금융자산을 최초로 인식할 때에는 수수료를 당기손익으로 인식하도록 규정하고 있다. 이는 수수료 등을 포함하여 AC 금융자산과 FVOCI 금융자산에 적용할 유효이자율을 계산사하라는 의미이지, FVPL 금융자산에 대해서도 반드시 유효이자율법을 적용하라는 의미는 아니다. 

FVL 금융자산으로 분류된 채무상품은 매매가 빈번하게 이루어질 것이므로 각 종목별로 유효이자율을 계산하여 단기 보유기간 동안 이자수익을 인식하는 것이 번거로울 수 있다. 또한 보고기간 말에 유효이자율법으로 이자수익을 인식하고 채무상품의 장부금액을 조정하더라도 그 만큼 당기손익으로 인식하는 평가손익이 변동되므로 이자수익을 유효이자로 인식할 때와 표시이자로 인식할 때 당기손익에 미치는 영향은 다르지 않다. 따라서 저자의 견해로는 중요성의 관점에서 매매가 빈번하게 이루어지는 FVPL 금융상품에 대해서는 이자수익을 표시이자로 인식해도 무방하다고 판단된다.